Considerando as dúvidas suscitadas relativamente ao âmbito de aplicação das alíneas f) e g) do n.º 2 do artigo 21.º do Código do IVA, procede-se à divulgação das presentes instruções:
- O exercício de operações tributáveis confere, em regra, o direito à dedução do IVA que incide na aquisição dos bens e serviços necessários à realização dessas operações, conforme resulta dos artigos 19.º e 20.º do Código do IVA e desde que verificadas as condições ali enunciadas.
- Contudo, quanto à dedução do imposto relativo a despesas com a aquisição, fabrico ou importação, locação, utilização, transformação e reparação de “viaturas de turismo”, as mesmas estão excluídas daquele direito, independentemente de serem ou não incorporadas na atividade produtiva, conforme previsto na parte final da alínea a) do n.º 1 do artigo 21.º do Código do IVA.
- É considerada “viatura de turismo”, de acordo com esta norma, “(…) qualquer veículo automóvel, com inclusão do reboque, que, pelo seu tipo de construção e equipamento, não seja destinado unicamente ao transporte de mercadorias ou a uma utilização com caráter agrícola, comercial ou industrial ou que, sendo misto ou de transporte de passageiros, não tenha mais de nove lugares, com inclusão do condutor”.
- Sobre esta matéria encontra-se em vigor o Ofício-circulado n.º 30152/2013, de 2013-10-16, divulgado pela Área de Gestão Tributária do IVA – Gabinete do Subdiretor-Geral.
- Todavia, no quadro do incentivo à utilização de veículos elétricos, decorrente da reforma da fiscalidade verde, foi aditada a alínea f) ao n.º 2 do artigo 21.º ao Código do IVA, pela Lei n.º 82-D/2014, de 31 de dezembro, de acordo com a qual não se verifica a exclusão do direito à dedução relativamente a:
“Despesas relativas à aquisição, fabrico ou importação, à locação e à transformação em viaturas elétricas ou híbridas plug-in, de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas elétricas ou híbridas plug-in, quando consideradas viaturas de turismo, cujo custo de aquisição não exceda o definido na portaria a que se refere a alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC”, ou seja, cujo custo de aquisição não exceda os limites fixados na Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho.
- A mesma lei aditou a alínea g) ao n.º 2 do artigo 21.º do Código do IVA a qual prevê que as “despesas relativas à aquisição, fabrico ou importação, à locação e à transformação de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas movidas a GPL ou a GNV, quando consideradas viaturas de turismo, cujo custo de aquisição não exceda o definido na portaria a que se refere a alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC”, é dedutível na proporção de 50%.
- Os valores de referência, com exclusão do próprio IVA suportado, para os veículos ligeiros de passageiros ou mistos adquiridos nos períodos de tributação que se iniciem em 1 de janeiro de 2015 ou após essa data, previstos na citada portaria e que servem como referência para os valores de aquisição dos veículos elétricos, híbridos plug-in ou movidos a GPL ou GNV, nos termos das alíneas f) e g) do n.º 2 do artigo 21.º do Código do IVA, são, atualmente:
a) 62.500 € relativamente a veículos movidos exclusivamente a energia elétrica;
b) 50.000 € relativamente a veículos híbridos plug-in;
c) 37.500 € relativamente a veículos movidos a gases de petróleo liquefeito ou gás natural veicular.
Exemplo 1
Um sujeito passivo de IVA, enquadrado no regime normal, adquiriu em 2025 uma viatura ligeira de passageiros híbrida plug-in, cujo preço de aquisição ascendeu a 59.040 €, o qual inclui 11.040 € do correspondente IVA.
Nos termos da alínea f) do n.º 2 do artigo 21.º do Código do IVA, e conforme os limites estabelecidos na Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho, apenas é dedutível o IVA relativo a viaturas híbridas plug-in cujo custo de aquisição, com exclusão do próprio IVA, não exceda o limite de 50.000 €.
Nestes termos, considerando que o custo de aquisição, com exclusão do IVA, ascende a 48.000 €, o IVA suportado na aquisição desta viatura (11.040 €) é dedutível.
O legislador optou por manter excluído do direito à dedução o imposto suportado quanto a outras despesas relativas a “viaturas de turismo”, nomeadamente, despesas de utilização, conservação ou manutenção, na medida em que não as incorporou nas citadas alíneas f) e g) do n.º 2 do artigo 21.º do Código do IVA, impossibilitando, assim, a sua dedução.
Exemplo 2
Um sujeito passivo de IVA, enquadrado no regime normal, adquiriu em 2025 uma viatura ligeira de passageiros elétrica, cujo preço de aquisição ascendeu a 40.000 € (IVA incluído). Em setembro, suportou 1.230 € (IVA incluído) de despesas de manutenção da viatura.
Nos termos da alínea f) do n.º 2 do artigo 21.º do Código do IVA, e conforme os limites estabelecidos na Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho, o IVA suportado com a aquisição de viaturas elétricas cujo custo de aquisição, com exclusão do próprio IVA, não exceda o limite de 62.500 € é dedutível. Ainda assim, não confere direito à dedução, o IVA suportado com as despesas de manutenção desta viatura, por configurarem despesas de utilização e/ou reparação e, como tal, não terem enquadramento nas exceções previstas na alínea f).
- Não se verifica igualmente a exclusão do direito à dedução do imposto suportado na aquisição, fabrico ou importação, à locação e à transformação de viaturas com sistema bi-fuel, como é o caso das viaturas movidas a GPL e a gasolina/gasóleo.
Exemplo 3
Um sujeito passivo de IVA, enquadrado no regime normal, adquiriu em 2025 uma viatura ligeira de passageiros com sistema bi-fuel (GPL e gasolina), cujo preço de aquisição ascendeu a 30.135 €, o qual inclui 5.635 € do correspondente IVA.
Nos termos da alínea g) do n.º 2 do artigo 21.º do Código do IVA, e conforme os limites estabelecidos na Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho, o IVA suportado com a aquisição de viaturas que sejam movidas a GPL, ainda que não seja de forma exclusiva, confere direito à dedução na proporção de 50% quando o custo de aquisição, com exclusão do próprio IVA, não exceda o limite de 37.500 €. Nestes termos, o IVA dedutível ascende a 2.817,50 € (50% x 5.635 €).
I – Custo de aquisição dos veículos ligeiros de passageiros ou mistos elétricos ou híbridos plug-in 10. No que diz respeito à comercialização dos veículos elétricos, híbridos plug-in ou movidos a GPL ou GNV, importa esclarecer o que deve estar englobado no custo de aquisição dos veículos. 11. Para efeitos do limiar de direito à dedução, previsto nas alíneas f) e g) do n.º 2 artigo 21.º do Código do IVA, estão compreendidos no custo de aquisição do veículo, para além do respetivo preço de compra deduzido de eventuais descontos e abatimentos, todos os valores relacionados com a mesma, incluindo despesas legais, ainda que parte deles sejam faturados separadamente. 12. Ou seja, não é permitida a decomposição artificial do custo de aquisição dos veículos referidos nos pontos anteriores.
Exemplo 4
Um sujeito passivo de IVA, enquadrado no regime normal, adquiriu em 2025 uma viatura ligeira de passageiros híbrida plug-in, cuja operação foi objeto de duas faturas distintas: uma correspondente ao valor base da viatura, no montante de 47.000 € (IVA excluído), e outra referente ao sistema de navegação, no valor de 10.000 € (IVA excluído). O custo total de aquisição da viatura, considerando ambas as faturas, ascendeu assim a 57.000 € (IVA confere direito à dedução. excluído) pelo que, nos termos da alínea f) do n.º 2 do artigo 21.º do Código do IVA, e conforme os limites estabelecidos na Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho, o IVA suportado com a respetiva aquisição não confere direito à dedução.
II – Afetação temporária da viatura na esfera privada do sujeito passivo ou fora do âmbito da realização de operações sujeitas a imposto
- A utilização na esfera privada do sujeito passivo ou fora do âmbito da realização de operações sujeitas a imposto e dele não isentas dos veículos elétricos, híbridos plug-in ou movidos a GPL ou GNV, afetos à respetiva atividade, cujo IVA suportado aquando da sua aquisição foi deduzido por aplicação das alíneas f) ou g) do n.º 2 artigo 21.º do Código do IVA, configura uma prestação de serviços tributável em IVA nos termos da alínea a) do n.º 2 do artigo 4.º do Código do IVA.
- O valor tributável desta prestação de serviços é determinado nos termos do artigo 16.º do Código do IVA, correspondendo ao valor normal do serviço, ou seja, o preço, aumentado das despesas acessórias inerentes, que um adquirente ou destinatário, no estádio de comercialização em que é efetuada a operação e em condições normais de concorrência, teria de pagar a um prestador independente, no tempo e lugar em que é efetuada a operação ou no tempo e lugar mais próximos, para obter o serviço ou um serviço similar, não podendo, na falta deste, o valor normal ser inferior ao custo suportado pelo sujeito passivo na execução da prestação de serviços.
- Para este efeito, os sujeitos passivos devem adotar um critério baseado nos quilómetros efetivamente percorridos pela viatura durante o período de tributação em causa, apurando a proporção correspondente à utilização da viatura na esfera privada do sujeito passivo ou fora do âmbito da realização de operações sujeitas a imposto e dele não isentas relativamente ao total de quilómetros percorridos.
- Sobre o valor tributável destas prestações de serviços deve ser liquidado IVA à taxa normal a que se refere a alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do Código do IVA.
Exemplo 5
Um sujeito passivo, engenheiro civil, celebrou um contrato de locação financeira de uma viatura de turismo elétrica, para afetação e utilização predominante na sua atividade. O valor da viatura ascende a 50.000 € (IVA excluído) e o valor da renda a 800 € (IVA excluído).
Nos termos da alínea f) do n.º 2 do artigo 21.º do Código do IVA, e conforme os limites estabelecidos na encontra-se dentro do limite legal. Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho, o sujeito passivo pode deduzir o IVA relativo à mera locação da viatura no valor de € 184 (800 € x 23%), uma vez que esta se encontra afeta à sua atividade e o custo da viatura encontra-se dentro do limite legal.
No entanto, nesse mês utilizou a viatura na sua esfera privada, representando essa utilização 40% do total dos kms efetuados.
Considerando que tal utilização configura uma prestação de serviços tributável em IVA, nos termos da alínea a) do n.º 2 do artigo 4.º do Código do IVA e que o valor tributável desta prestação de serviços é determinado nos termos do artigo 16.º do Código do IVA, correspondendo ao valor normal do serviço, o imposto liquidado à taxa normal de 23%, nos termos da alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do Código do IVA, a constar nos campos 3 e 4 da declaração periódica de IVA corresponde a:
800 € x 23% x 40% = 73,60 Código do IVA.
A este montante deve ser acrescido o valor proporcional ao IVA suportado na aquisição de eletricidade para utilização da viatura que tenha sido deduzido nos termos da alínea h) do n.º 1 do artigo 21.º do Código do IVA.
III – Locação operacional
- No caso particular dos contratos de locação operacional, vulgarmente designados “renting”, as dúvidas estão relacionadas com a dedutibilidade, na esfera dos locatários (sujeitos passivos de IVA que afetem os veículos a atividades que confiram o direito à dedução), do imposto incorrido neste tipo de operações (locação operacional), quando em causa estão veículos ligeiros de passageiros ou mistos elétricos, híbridos plug-in ou movidos a GPL ou GNV (quando considerados “viaturas de turismo”, nos termos do Código do IVA), cujo custo de aquisição não exceda os limites legalmente previstos.
- As dúvidas surgem em virtude de o valor pago, que corresponde à remuneração pela utilização dos veículos, incluir, além da locação, outro tipo de despesas, designadamente, despesas de reparação, manutenção e/ou utilização
- Recorde-se que a opção legislativa, vertida na Lei n.º 82-D/2014, de 31 de dezembro, foi no sentido de introduzir, especificamente, as alíneas f) e g) do n.º 2 do artigo 21.º do Código do IVA, por via das quais passou a ser permitida a dedução do imposto suportado na aquisição, fabrico ou importação, locação e transformação, de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas elétricas, híbridas plug-in ou movidas a GPL ou GNV, quando consideradas viaturas de turismo, prevendo um limite para o custo de aquisição.
- Efetivamente, foi alargado o direito à dedução do imposto suportado em determinadas despesas relativas a “viaturas de turismo” que tenham certas características, e dentro de determinados limites de custo de aquisição.
- Contudo, o alargamento do direito à dedução limita-se às despesas suportadas na aquisição, fabrico, ou importação, locação e transformação de veículos, quando considerados “viaturas de turismo”, cujo custo de aquisição não exceda o valor definido na portaria a que se refere a alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC.
- O imposto suportado em despesas de utilização ou reparação, nas quais se inclui a conservação e a manutenção, todas relativas às “viaturas de turismo”, ainda que estas viaturas sejam veículos elétricos, híbridos plug-in ou movidos a GPL ou GNV, cujo custo de aquisição não exceda o definido na portaria a que se refere a alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC, continua excluído do direito à dedução do IVA.
- No caso particular da locação operacional, considerando as características típicas destes contratos, a remuneração engloba a prestação de outros serviços além da mera locação do veículo.
- As diferentes componentes da locação operacional (disponibilização do veículo, reparações, seguros, gestão e tratamento de portagens e multas, etc.), embora abrangidas num único contrato não perdem a sua individualidade.
- Os sujeitos passivos têm a liberdade de configurar as suas operações conforme o que considerem ser mais conveniente dentro das normas legais vigentes.
- Na locação operacional está em causa uma operação económica que, inequivocamente, se apresenta com diferentes componentes, tendo cada um deles um tratamento diferenciado em sede de direito à dedução.
- Assim, se os elementos desta operação forem discriminados, permitindo identificar o preço de cada um dos elementos pagos pelos locatários, o imposto relativo à mera locação das “viaturas de turismo” que reúnam as características acima referidas é dedutível, não sendo dedutível o imposto suportado nos restantes serviços referentes à manutenção, utilização e reparação das viaturas, os quais se encontram excluídos por aplicação da alínea a) do n.º 1 do artigo 21.º do Código do IVA.
Exemplo 6
Um sujeito passivo celebra com uma sociedade de renting um contrato de locação operacional de uma viatura de turismo, elétrica, para utilização pelos seus colaboradores durante um período de 36 meses.
O valor da viatura ascende a 50.000 €.
Na fatura mensal emitida pela empresa de renting são discriminados os seguintes elementos:
– Valor da locação da viatura: 800 € (IVA excluído) – Valor dos serviços de manutenção e assistência: 100 € (IVA excluído)
– Valor do seguro e gestão administrativa: 50 € (IVA excluído)
Neste caso, por se encontrarem devidamente discriminados os diversos elementos da operação, o sujeito de julho. passivo pode deduzir o IVA relativo à mera locação da viatura (800 € x 23%) nos termos da alínea f) do n.º 2 do artigo 21.º do Código do IVA, e conforme os limites estabelecidos na Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho.
Contudo, não é dedutível o IVA correspondente aos restantes serviços (manutenção, assistência, seguro e gestão), os quais se encontram excluídos do direito à dedução, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 21.º do Código do IVA.
- De modo contrário, se os valores dos diversos componentes do contrato não forem discriminados e a respetiva contraprestação for constituída por um valor único, nos termos estabelecidos no contrato, o imposto suportado não é dedutível na sua totalidade.
Exemplo 7
Um sujeito passivo celebra com uma sociedade de renting um contrato de locação operacional de uma viatura de turismo, híbrida plug-in, para utilização pelos seus colaboradores durante um período de 36 meses.
O valor da viatura ascende a 45.000 €.
Nos termos do contrato, o sujeito passivo paga uma renda mensal única de 950 €, que abrange simultaneamente, a utilização da viatura, os serviços de manutenção e assistência, o seguro e a gestão administrativa do contrato.
Como o valor da contraprestação é apresentado de forma global, sem discriminação dos diversos componentes (locação, serviços e seguros), não é possível identificar o montante correspondente à mera locação da viatura. Desta forma, o IVA suportado sobre a totalidade da renda mensal não é dedutível, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 21.º do Código do IVA.
Fonte: Portal das Finanças
